Pubblicato in Ratio News
Il trattamento contabile del diritto di superficie non è disciplinato dai principi contabili nazionali. Il presente contributo, dopo aver analizzato quanto disposto a livello fiscale, illustra le tecniche di contabilizzazione.
Il trattamento contabile del diritto di superficie in capo al concedente, anche se non è disciplinato dai principi contabili nazionali, è stato ampiamente dibattuto sotto il profilo fiscale. L`Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 112/E/2009, ha indicato le modalità di determinazione e tassazione della plusvalenza derivante dalla cessione del diritto di superficie a tempo determinato. Secondo l`Agenzia delle Entrate, infatti, deve essere assoggettato a tassazione l`intero corrispettivo della cessione del diritto di superficie, poiché non è possibile identificare il costo storico relativo alla concessione di tale diritto. Il diritto di superficie nasce, sempre secondo la tesi dell`Agenzia, solo al momento della sua costituzione e la piena proprietà non incorpora in sé l`eventuale diritto. La plusvalenza, pertanto, concorre a formare il reddito nell`esercizio in cui è stata realizzata, ovvero nell`esercizio in cui viene stipulato l`atto di concessione del diritto o, se diversa e successiva, nella data in cui si verifica l`effetto traslativo o costitutivo del diritto reale, così come sancito dall`art. 109, c. 2, lett. a TUIR. Inoltre, qualora ricorrano i presupposti di cui all`art. 86, c. 4 TUIR, la tassazione di tale plusvalenza potrà essere rateizzata in 5 esercizi. Di diverso avviso è invece l`AIDC che con la norma di comportamento n. 183/2012, sostiene una differente tesi. Secondo quest`ultima, il diritto di superficie è già esistente al momento dell`acquisizione della proprietà. È quindi possibile individuare il costo da utilizzare come termine di confronto con il prezzo di cessione, anche se per la sua determinazione potrebbe essere necessario il supporto di una perizia. Sotto il profilo contabile, è necessario distinguere tra cessione del diritto con previsione di corresponsione di canoni periodici oppure il versamento di un importo “una tantum“. In caso di canoni periodici, tali proventi devono essere rilevati secondo la competenza economica nel conto economico ed iscritti nella voce “Altri ricavi e proventi” (A.5. C.E.) e sono fiscalmente imponibili (a fine esercizio il rispetto del principio di competenza economica potrà determinare la necessità di effettuare risconti). Nel caso, invece, di previsione di una somma una tantum, la “plusvalenza” sarà iscritta nella voce A.5., ma per competenza economica, tale ricavo dovrà essere riscontato in base alla durata del contratto del diritto di superficie. In bilancio, pertanto, concorrerà alla formazione del risultato d`esercizio civilistico la quota di ricavo imputato all`esercizio mentre, dal punto di vista fiscale, la plusvalenza sarà interamente assoggettata a tassazione nell`esercizio o al massimo in 5 esercizi, in presenza dei presupposti per la rateizzazione (art. 86 TUIR). Si origina dunque un disallineamento temporaneo che, in presenza dei requisiti richiesti dall`OIC 25, richiede l`iscrizione delle attività per imposte anticipate.